Dal controllo ex post al controllo ex ante: su Foni n. 6 della Fondazione ODCEC Firenze ho raccontato il cambiamento epocale nella gestione del rischio fiscale introdotto dal D.lgs. 128/2015.
Foni n. 6, marzo 2026 – Fondazione dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Firenze, Focus Area Tributaria. A cura di Giulia Picchi, corso "Tributi diretti e accertamento".
Argomento all'ordine del giorno è il regime dell'adempimento collaborativo o Cooperative Compliance: si discorre molto sui vantaggi premiali e sulle modalità per accedervi senza, forse, dare adeguato risalto all'epocale mutamento intervenuto nella gestione del rischio fiscale.
Il rischio è descritto come la "eventualità di subire un danno connessa a circostanze più o meno prevedibili"1 e si manifesta ogniqualvolta sia intrapreso un progetto di varia natura, professionale ma anche personale, laddove venga accettata una situazione di pericolo, a fronte di un'opportunità da cogliere. La propensione al rischio varia in funzione di molteplici variabili, tra le quali: la situazione economico-finanziaria, l'obiettivo temporale del progetto, il contesto sociale e l'incertezza, ad esempio quella normativa; di contro, ciò che resta immutabile è la volontà persistente di ciascun soggetto di mitigare il rischio.
Se, allora, l'obiettivo è quello di minimizzare il rischio, occorre agire anticipando un eventuale danno, attraverso l'accesso a informazioni più chiare possibili, cosicché possano essere assunte decisioni consapevoli; oltre a ciò, l'intercettazione, l'individuazione e la valutazione preventiva dei potenziali rischi, permette di prevederli, dunque, prevenirli o gestirli prontamente, laddove si presentassero.
Proiettando tale obiettivo in ambito imprenditoriale e focalizzando l'attenzione sul rischio di tipo fiscale, "inteso quale rischio di operare in violazione di norme di natura tributaria ovvero in contrasto con i principi o con le finalità dell'ordinamento tributario"2, ne consegue che l'incertezza normativa, che permea il sistema fiscale, rappresenta un importante vincolo.
Coerentemente, si è reso necessario un cambiamento nel rapporto tra Fisco e contribuente, una rivoluzione copernicana che ha matrice europea dato che l'OCSE3, dapprima, si è fatta promotrice di una Enhanced Relationship (relazione rafforzata) tra Amministrazione Finanziaria e contribuente per poi sviluppare tale concetto nella Cooperative Compliance, ove l'obiettivo che si intende raggiungere è la tax compliance (conformità fiscale) ed il mezzo per realizzarlo è la collaborazione tra le parti.
Nell'ordinamento tributario nazionale, è stato il D.lgs. 128/2015 a dare attuazione al nuovo paradigma, introducendo il Regime di Adempimento Collaborativo e stabilendone le finalità, i requisiti d'accesso e gli effetti, individuando, inoltre, i doveri in capo all'Agenzia delle Entrate ed in capo ai contribuenti che, previa presentazione di un'apposita istanza, hanno avuto accesso al Regime.
In tale Regime si passa da un controllo ex post da parte dell'Amministrazione Finanziaria sull'operato del contribuente ad un controllo ex ante, caratterizzato da un'interlocuzione preventiva tra i due soggetti, affinché sia garantita la conformità fiscale, onde pervenire alla corretta esazione del tributo e alla certezza sulle posizioni interpretative potenzialmente dubbie.
D'altronde, considerata la rilevanza della variabile fiscale in ambito imprenditoriale e, appurato che la maggior parte delle contestazioni fiscali è di natura interpretativa, affinché le imprese investano e assumano decisioni strategiche, è necessario che le stesse possano contare sulla collaborazione, sulla lealtà, sulla fiducia, sul dialogo e sul confronto con il Fisco.
Così, le imprese virtuose, che promuovono una cultura aziendale improntata a principi di onestà, correttezza e rispetto della normativa tributaria, che adottano una strategia fiscale caratterizzata da una bassa propensione al rischio fiscale e hanno strutture organizzative, procedure, regole aziendali e presidi per minimizzare tale rischio, è legittimo che possano contare su una collaborazione fattiva con il Fisco, tale da far fronte all'incertezza normativa dell'ordinamento tributario.
I contribuenti che possono ottenere accesso al Regime di Adempimento Collaborativo devono conseguire un volume d'affari o di ricavi non inferiore a 500 milioni di euro (a decorrere dal 2028 non inferiore a 100 milioni di euro). Oltre a ciò, essi devono essere "dotati di un efficace sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo dei rischi fiscali anche in ordine alla mappatura di quelli derivanti dai principi contabili applicati dal contribuente"4, ossia devono disporre di un Tax Control Framework, tale da garantire una gestione efficace del rischio fiscale. A tal fine, occorre che l'impresa abbia implementato una mappa dei rischi fiscali e che si impegni ad aggiornarla costantemente, la società deve, inoltre, garantire l'esistenza di tre livelli di controllo del rischio fiscale con una chiara attribuzione di ruoli e responsabilità nella gestione dei controlli, per assicurare la separazione dei compiti, quindi, l'indipendenza dei controllori. L'impresa deve, altresì, essere dotata di efficaci procedure di rilevazione, misurazione, gestione e controllo dei rischi fiscali, oltre che di efficaci procedure per rimediare ad eventuali carenze riscontrate durante i controlli, al fine di attivare azioni correttive sui medesimi.
In questo Regime, a fronte degli impegni assunti dal contribuente, quest'ultimo può interloquire preventivamente e costantemente con l'Agenzia delle Entrate, egli ha, difatti, la possibilità di pervenire con essa "a una comune valutazione delle situazioni suscettibili di generare rischi fiscali prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali, attraverso forme di interlocuzione costante e preventiva su elementi di fatto, inclusa la possibilità dell'anticipazione del controllo"5.
Al contribuente è anche garantita "una procedura abbreviata di interpello preventivo in merito all'applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti, in relazione ai quali l'interpellante ravvisa rischi fiscali"6; trattasi di procedura abbreviata di interpello, dato che l'Agenzia delle Entrate ha quarantacinque giorni di tempo per rispondere all'istante. Inoltre, in caso di adesione alle indicazioni del Fisco e qualora vi sia la necessità di effettuare ravvedimenti operosi, è garantito un contraddittorio preventivo, oltre a modalità semplificate e termini ridotti per la definizione del procedimento.
Altro elemento importante del Regime di Adempimento Collaborativo è che l'Amministrazione finanziaria è tenuta ad invitare il contribuente ad un contraddittorio per illustrargli la propria posizione, sia prima di notificare una risposta sfavorevole ad un'istanza di interpello, sia prima di formalizzare qualsiasi altra posizione contraria a una comunicazione di rischio, effettuata ai sensi dell'articolo 5, c. 2, lett. b) del D.lgs. 128/2015. Trattasi nello specifico delle comunicazioni, tempestive ed esaurienti, il cui contenuto è indicato nel D.M. 15 giugno 2016, che il contribuente in Adempimento collaborativo deve inviare all'Agenzia delle Entrate, per comunicare i rischi di natura fiscale e le operazioni che possono rientrare nella pianificazione fiscale aggressiva.
Stante quanto esposto, e tralasciando gli altri benefici premiali riservati alle imprese in Adempimento Collaborativo, come, a titolo meramente esemplificativo e non esaustivo, la non applicazione, nel rispetto di determinate condizioni, delle sanzioni amministrative o la riduzione alla metà delle medesime, la riduzione del termine di accertamento o il fatto che la posizione di tali soggetti rivesta interesse operativo minimo ai fini della selezione dei contribuenti da sottoporre ad attività ispettiva7, la possibilità di un controllo ex ante da parte del Fisco rappresenta davvero un vantaggio strategico importante nell'attività imprenditoriale.
Nessuna impresa deve essere come una nave in un porto, "una nave in un porto è al sicuro ma le navi non sono fatte per questo"8; le imprese devono intraprendere sfide, promuovere nuovi progetti, penetrare nuovi mercati, investire nella riorganizzazione aziendale ma tutto ciò, facendo scelte consapevoli, senza il rischio di non conoscere o di non essere certe se stiano o meno operando contra legem.
Note
- Enciclopedia Treccani in treccani.it.
- D.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 3 in materia di "regime dell'adempimento collaborativo".
- Nota non riportata nel testo pubblicato.
- D.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 4 in materia di "regime dell'adempimento collaborativo".
- D.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 6 in materia di "regime dell'adempimento collaborativo".
- D.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 6 in materia di "regime dell'adempimento collaborativo".
- Protocollo d'intesa in materia di adempimento collaborativo tra l'Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza del 20.01.2025.
- John Augustus Shedd (1859 – 1928), scrittore statunitense.
Articolo originale: G. Picchi, "Il nuovo rapporto con l'Agenzia delle Entrate nel regime di adempimento collaborativo", Foni n. 6, marzo 2026, pagg. 5–7 – Fondazione dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Firenze, Focus Area Tributaria.
Scarica la rivista in PDF (Foni n. 6, marzo 2026 – l'articolo è alle pagine 5, 6 e 7)
